VERGİ İNCELEMELERİNDE RANDIMAN ANALİZİ

I.GİRİŞ

Maliye Bakanlığının temel amacı adaletli bir vergi sistemi oluşturarak, kişilerin gelir düzeylerine göre adil ve tarafsız şekilde vergi toplamaktır.  Bu adaletin sağlayıcısı ve  denetleyicisi ise Maliye Bakanlığı bünyesinde görev yapan vergi inceleme elemanlarıdır.  Bu kapsamda görevlerini icra eden vergi inceleme elemanları,  213 sayılı Vergi Usul Kanunu’ nun   kendilerine sağladıkları inceleme yetkileri ile donatılmışlardır. 

Mesleğimizde önemli bir yeri olan vergi incelemeleri hakkında ilerleyen günlerde bir yazı dizisi şeklinde, “646 Sayılı Kanun Hükmünde Kararname, Vergi Denetim Kurulunun kuruluş, görev ve yetkileri, vergi incelemelerinde uyulacak usul ve esaslar, tarhiyat öncesi uzlaşma ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirlerin vergi incelemesindeki sorumlulukları” gibi ve benzeri konularda çalışmalarımız olacaktır.

     Bu yazımızda,  vergi inceleme sürecinde, firma bünyesinde fiili ve fiziki hiçbir inceleme yapılmadan ve diğer denetim teknikleri kullanılmadan, sadece kapasite raporlarına dayanarak yapılan randıman analizleri sonucunda ortaya çıkan vergi tarhiyatlarını,  bilimsel ilke ve kurallar ile ekonomik, teknik ve ticari icaplar çerçevesinde değerlendirmeye çalışacağız.

II. VERGİ İNCELEMESİ

 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na  göre, vergi incelemesinin amacı, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır. İncelemeye yetkili olanlar tarafından lüzum görüldüğü takdirde inceleme, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikine de teşmil edilebilir.

213 sayılı Vergi Usul Kanuna göre vergi incelemesine, Vergi Müfettişleri, Vergi Müfettiş Yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri yetkilidir. Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.

            Mükellefler vergi incelemesi yapanlardan hüviyet ibraz etmelerini isteyebilirler. Vergi incelemesi yapanlar, yanlarında memuriyet sıfatlarını ve inceleme yetkisini gösteren fotoğraflı resmi bir vesika bulundurmak ve gittikleri yerde işe başlamadan evvel bu vesikayı ilgililere göstermek zorundadırlar.

III. RANDIMAN İNCELEMESİ

            Randıman, üretilen mamuller ile bu mamuller için kullanılan direkt madde, yardımcı madde arasındaki matematiksel ilişki ve miktarsal denge olarak tanımlanabilir. Diğer bir ifadeyle üretime sevk edilen belli miktar ve nitelikteki hammaddeden, belli üretim tekniğiyle, belli miktarda mamul üretilebilmesidir.  

Türk vergi kanunlarında randıman incelemesi doğrudan düzenlenmemiştir. Vergi Usul Kanunun 3.Maddesinde yer alan “İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir.” hükmü vergi incelemelerinde ve randıman analizlerinde hukuki dayanak olarak kullanılmaktadır.

Sadece mal ve hizmet üretimi yapılan işletmelerde randıman analizi yapılmakta olup, randıman incelemesinin temel amacı, işletmenin üretime ilişkin verilerinden yola çıkarak vergi matrahının gerçeği yansıtıp yansıtmadığını tespit etmektir. Randıman analizi  sonucunda vergi inceleme elemanları işletmenin üretim miktarının ve hâsılatının olması gerekenden daha düşük veya yüksek olduğu iddialarında bulunmaktadır.

Tabi buradaki en önemli soru vergi inceleme elemanlarının randıman incelemesinde kullandıkları araç, yöntem ve dayanaklarının neler olduğudur. Genel olarak randıman incelemelerinde araç olarak, defter ve belgeler, kapasite raporu, meslek odaları ve bilimsel kurumlar tarafından yayınlanmış rapor, dergi ve makaleler ve enerji sarfiyatı gibi birçok bilgi ve belge kullanılmaktadır.  

IV. KAPASİTE RAPORU

            Kapasite raporu, bir firmanın mevcut makine parkı ve işgücüyle bir yıl zarfında kaç birimlik üretim yapılabileceğinin belli kriterlerden hareket edilerek tahmini ve teorik olarak belirlenmesi sonucu düzenlenen belgedir. Aynı zamanda kapasite raporu bir yıl zarfında üretilebilecek ürün miktarı için gerekli olan hammadde ihtiyacını tahmini olarak yansıtan teorik bir rapordur. Kapasite raporunun amacı, ilgili firmanın üretim miktarı, personel durumu, sermaye yapısı, kullanılacak enerji miktarı,  kullanılacak hammadde ve yardımcı maddeler hakkında üçüncü kişilere öngörü oluşturmaktır. Bilimsel olarak bu belge, doğrudan ilgili firmanın gerçek ve fiili üretimi hakkında kesin değerler vermemekte olup, sadece üçüncü kişilerin o firmanın üretimi hakkında genel, tahmini ve teorik bilgiler edinmesini amaçlamıştır.

            Açıklamalarımız neticesinde kapasite raporu teorik bir belge olup, üçüncü kişilere o firmanın bir yıl zarfında üretilebilecek ürün miktarı için gerekli olan hammadde ihtiyacını ve benzeri konularda öngörü oluşturmayı amaçlamaktadır.

V. RADIMAN İNCELEMERİNDE KAPASİTE RAPORUNUN ETKİSİ

            Randıman incelemelerinde kullanılan araçlarından biri de  kapasite raporlarıdır. Vergi inceleme elemanları kapasite raporu kullanılarak yaptıkları incelemeler sırasında  kapasite raporunda yer alan bilgilerden faydalanmaktadır. Ancak yukarıda  kapasite raporu hakkında yapmış olduğumuz açıklamalar çerçevesinde, fiili üretim sürecinin normal akışı içerisinde firmanın üretim miktarını, kalitesini, fire oranlarını, hammadde ve yardımcı madde miktarlarını  etkileyen onlarca iç ve dış faktör yer almaktadır. Örneğin; İşçi hataları, hammadde kalitesi, elektrik kesintisi, makine arızaları, çevre koşulları, alt yapı, iklim şartları gibi faktörler üretim miktarını, kalitesini, fire oranlarını, hammadde ve yardımcı madde miktarlarını doğrudan ve dolaylı olarak etkilemektedir. Hâlbuki kapasite raporları sekiz saatlik çalışma esasına göre  bir üretim sürecinde üretimi etkileyen tüm faktör ve öngörüleri devre dışı bırakarak hesaplama yapılmış iyimser ve kısıtlı bir rapordur.

            Kapasite raporu için yapmış olduğumuz açıklamalar, kapasite raporunun bilimsel ilkeleridir. Randıman analizlerinde kapasite raporunun bu ilke ve kuralları dikkate alınmalıdır. Aksi halde salt kapasite raporuna göre yapılan bir randıman analizi bilimsel ilke ve kurallar ile ekonomik, teknik ve ticari icaplara uymayacak olup; fiili ve gerçek verilerden uzak,  hatalı tespitlere yol açabilecektir.

  VI. SONUÇ

Yapmış olduğumuz açıklamalar çerçevesinde kapasite raporlarında yer alan bilgiler, randıman analizi hesaplamasında yeterli verileri  ihtiva etmemektedir. Firma bünyesinde fiili ve fiziki hiçbir inceleme yapılmadan ve diğer denetim teknikleri kullanılmadan, sadece kapasite raporlarına dayanarak yapılan randıman analizleri bilimsel ilke ve kurallar ile ekonomik, teknik ve ticari icaplara uymamakta olup analiz sonucu yapılan resen tarhiyatlar yargıdan tekrar dönmekle  birlikte, yargı organlarına gereksiz bir iş yükü yüklenmektedir.

Araştırmalarımız neticesinde aşağıdaki öneriler dikkate alındığında vergi incelemeleri sırasında uygulanan randıman analizinin bilimsel ilke ve kurallar ile ekonomik, teknik ve ticari icaplara uyan daha gerçekçi sonuçlar vereceğini düşünüyoruz.  

1-      Randıman farklarının nedenleri araştırılırken mükelleften izahat istenmesi ve kapasite raporları yanında diğer denetim teknikleri ile denetim anındaki stokların bil-fiil sayılması, hammadde tedarikçilerine ve alıcılarına karşıt inceleme yapılması, işletme sahiplerinin ve yakınlarının banka hesaplarının incelenmesi vb. yollarla, bu şüpheleri kanıtlayıcı bilgiler edinilmelidir.  

2-      Randıman analizi incelemelerinde, muhasebe ve vergi eğitimleri yoğunlukta olan fakültelerden mezun olan vergi müfettişleri ile mühendislik fakültelerinden mezun olan vergi müfettişleri ekip halinde çalışabilir.

3-      Fire ve sarfiyat oranları için sadece kapasite raporuna bağımlı kalınmayarak işletmelerin bağlı bulundukları Ticaret ve Sanayi odaları, üniversitelerin ilgili bölümleri, meslek odaları, konuyla ilgili bakanlıklar ve bunların ilgili müdürlükleri gibi kurumların çalışmalarından faydalanılmalıdır.

4-      Randıman incelemesine konu olan üretim süreci ve üretilen mamul hakkında bilgi edinme amacıyla işletmelerde deneme üretimi ve fiili tespitler yapılmalıdır.

5-      Kapasite raporları hazırlanırken, tüm üretim aşamaları, fire oranları,  hammadde ve yardımcı malzeme kullanım oranları ve üretimi etkileyen tüm faktörler detaylı bir şekilde açıklanır ise randıman analizlerinde daha etkin olacağı düşüncesindeyiz.    

6-      Maliye Bakanlığı’nın mevcut Katma Değer Vergisi Kanunu’ndaki yetkisini kullanması önerilebilir. Bakanlığın, 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Asgari Randıman Oranları ve Birim Satış Bedelleri” başlıklı 56’ ncı maddesinde ki yetkisini kullanarak fire ve kullanım oranlarını daha gerçekçi ve bağlayıcı tespit edebilecek ihtisas komisyonlarını kurabilir.

Defter ve belge beyanlarının, gerçeği yansıtmadığını ispat etmek vergi inceleme elemanlarına düşmektedir.  Gerçekliği ispat edilmemiş ve hukuki, bilimsel ilke ve kurallar ile ekonomik, teknik ve ticari icaplara uymayan sadece kapasite raporunda yer alan bilgilere ve salt varsayımlara dayanarak yapılan vergi incelemelerinin hakkaniyetli ve adil olduğundan  bahsetmek mümkün değildir.

Makalenin Sözü ; ''Eğer işiniz başka hiçbir şeye zaman bırakmayacak kadar yoğunsa yanlış giden bir şeyler var demektir; sizinle ya da işinizle ilgili.'' William J. H. Boetcker

Hoşça Kalın…

S.M.M.M. İsmail TEKBAŞ

KAYNAKÇA

Prof. Dr. Ersan ÖZ  Bir Vergi İncelemesi Yönetimi: Randıman Analizi

Ve Vergi Gayretine Muhtemel Katkıların Tartışılması,

Dr. Özgür Biyan Türk Vergi Hukukunda Randıman İncelemesi ve Fire Uygulaması

Erdem Yeminli Mali Müşavirlik Sirküleri (E.Vergi Müfettişi Vakkas Kumluca)

213 sayılı Vergi Usul Kanunu

Ekim-2001 Yaklaşım Dergisi 106 numaralı sayı  

Dnş. 4. D., T:09.03.1984, E:1983/1267, K:1984/997 sayılı karar, Özbalcı, s.241; Dnş 4. D., T:22.01.1992 tarih ve E:1989/912, K:1992/162 sayılı kararı; Kızılot, a.g.e., s.1833.

Dnş. 4. D., T:25.2.1997, E:1996/630, K:1997/635 sayılı kararı, Yaklaşım, Sayı:56, Ağustos 1997, s.112. Dn. 9. D.’nin 25.05.1993 tarih ve E: 1992/4156, K: 1993/2370 sayılı Kararı; KIZILOT, a.g.e., s. 1816